Tuloverolain uudistus – Tosiasiallinen johtopaikka Suomessa
Hallituksen 1.10.2020 antaman esityksen 136/2020 mukaisesti tuloverolakia muutettiin 1.1.2021 lähtien muun muassa lain 9 §:n osalta. Kyseinen pykälä käsittelee otsikkonsa mukaisesti yleistä- ja rajoitettua verovelvollisuutta Suomessa. Yleisesti verovelvollisen tuloiksi huomioidaan kaikki tulot siitä riippumatta mistä valtiosta tulot on saatu. Rajoitetusti verovelvollisen osalta huomioidaan vain Suomessa syntyneet tulot. Muutos on merkittävä niille yrityksille, joiden status muuttuu rajoitetusta yleiseksi verovelvollisuudeksi. Tässä artikkelissa käsitellään vain yleisen verovelvollisuuden syntymistä uudistetun säännöksen perusteella eikä esimerkiksi uudistuksesta mahdollisesti aiheutuviin ongelmiin pureuduta syvällisemmin.
Tuloverolain muutoksen keskeiset vaikutukset
Yhteisön tosiasiallinen johtopaikka on jo aiemmin voinut synnyttää rajoitetun verovelvollisuuden Suomessa. Käytännössä verovelvollisuus on syntynyt Suomeen muodostuneen kiinteän toimipaikan kautta. Tällöin osa yhtiön tuloksesta on kohdistettu kiinteälle toimipaikalle, ja tästä osasta yhteisö on ollut verovelvollinen Suomeen. Nyt käsitelty muutos johtaa siihen, että aiemmin tosiasiallisen johtopaikan perusteella rajoitetusti verovelvollisesta yhteisöstä tuleekin yleisesti verovelvollinen Suomessa. Käytännössä Suomen verotusvalta laajenee huomattavasti tällaisten yhteisöjen osalta.
Muutos tullee aiheuttamaan ns. kaksoisasuja –konflikteja tilanteissa, joissa verosopimuksen mukainen kotivaltio on aiemmin ollut yksiselitteisesti vain muussa valtiossa. Tähän liittyen verotusoikeuden siirtyminen Suomelle saattaa laukaista ns. exit –verotuksen lähtövaltiossa. Lisäksi siirtymäsääntely mahdollisesta aiemmasta Suomen kiinteästä toimipaikasta on joiltain osin vielä epäselvää muun muassa vahvistettujen tappioiden näkökulmasta.
Muutoksen soveltamisalan kriteereistä
Muutoksessa yleisen verovelvollisuuden piiriin lisättiin ”ulkomailla perustettu tai rekisteröity yhteisö, jonka tosiasiallinen johtopaikka sijaitsee Suomessa”. Ensiksi, koska kysymyksessä täytyy olla yhteisö ei muutos pääsääntöisesti koskettane ulkomaisia yhteisetuuksia tai yhtymiä (co-operatives tai partnership). Yhteisön käsitettä arvioidaan Suomen lainsäädännön perusteella tarkastellen kyseisen yhteisön siviilioikeudellista asemaa perustamisvaltiossaan. Näin ollen perustamisvaltion yhteisöluokittelulla ei ole välitöntä merkitystä. Esimerkiksi trustit tai luxemburgilaiset SICAV –yhteisöt ovat oikeuskäytännön mukaan tietyssä tilanteessa rinnastettavissa suomalaiseen osakeyhtiöön (KHO 2015:9 ja KHO 2010:15).
Toiseksi, säännös koskettaa vain tosiasiallista johtopaikkaa. Pykälään lisätyn kahdeksannen momentin mukaan johtopaikka voi olla ”yhteisön hallitus tai muu päätöksentekoelin” jossa tehdään ”yhteisön tärkeimmät ylintä päivittäistä johtamista koskevat päätökset.” Käytännössä siis esimerkiksi tilintarkastaja, kirjanpitopalvelut tai yhteisön omien sääntöjen mukainen kotipaikka eivät määritä johtopaikkaa. Lähtökohtaisesti myöskään yhteisön valvonnasta ja suurista strategialinjauksista vastaava hallintoneuvosto tai harvemmin kokoontuva yhtiökokous eivät muodosta tosiasiallista johtopaikkaa. Viime kädessä johtopaikan arvioinnissa voidaan käyttää kokonaisharkintaa.
Kolmanneksi yllä mainitun johtopaikan tulee sijaita Suomessa. Mikäli koronasta johtuen päätöksenteko on siirtynyt videoneuvotteluihin, arvioidaan sijaintia sen maantieteellisen paikan mukaan, josta videoneuvotteluun on liitytty. Lisäksi sijainnilta edellytetään tiettyä pysyvyyttä, eikä esimerkiksi matkustusrajoitusten takia normaalista poikkeavassa paikassa tehdyn päätöksenteon pitäisi vielä aiheuttaa johtopaikan siirtymistä Suomeen. Konsernien osalta johtopaikkaa tulee tarkastella myös siltä kantilta missä päätökset todellisesti tehdään. Mikäli Suomessa asuva toimitusjohtaja toteuttaa vain ulkomailla toimivan emoyhtiön linjauksia ei päätöksenteon voitane katsoa tapahtuvan Suomessa. Toisaalta, ulkomaiselle holding –yhteisölle voi syntyä yleinen verovelvollisuus Suomeen, jos sitä johdetaan suomalaisesta emoyhtiöstä käsin.
