Yritysverojärjestelmän muutoksia viime vuosikymmeninä
Yhteisöveron muutoksia ja eriytyminen pääomatuloverokannasta
Osakeyhtiön voitostaan maksama yhteisövero on vaihdellut merkittävästi eri vuosikymmeninä. Osakeyhtiön maksama yhteisövero on vaihdellut vuosina 1993 – 2016 seuraavasti:
- 20 % vuodesta 2014 alkaen
- 24,5 % vuosina 2012 – 2013
- 26 % vuosina 2005 – 2011
- 29 % vuosina 2000 – 2004
- 28 % vuosina 1996 – 1999
- 25 % vuosina 1993 – 1995.
Yhteisöveroverokannan muutosten lisäksi yritysverotuksessa on tapahtunut monia merkittäviä rakenteellisia muutoksia. Nämä muutokset ovat välillä kiristäneet, välillä keventäneet osakeyhtiöiden ja niiden osakkaiden verotusta. Samaan aikaan yritysverotusta on leimannut pitkäjänteisyyden puute. Yritykset ja niiden osakkaat eivät ole aina pystyneet suunnittelemaan toimintansa veroseuraamuksia.
Vuoden 1993 suuren verouudistuksen myötä osakeyhtiön voitostaan maksama yhteisöverokanta oli sama suhteellinen verokanta kuin yksityishenkilöiden pääomatuloistaan maksama pääomatuloverokanta. Yhteisövero- ja pääomatuloverokanta olivat samat vuosina 1993 – 2004. Vuoden 2005 alusta toteutettu verouudistus eriytti yhteisöverokannan ja pääomatuloverokannan. Vuonna 2005 pääomatuloverokanta oli 28 %, yhteisöverokannan alennettua kansainvälisen verokilpailun pakottamana 26 prosenttiin. Tämän jälkeen verokannat ovat eriytyneet lisää pääomatuloverokannan kiristyttyä useaan kertaan ja yhteisöverokannan vastaavasti keventyessä. Vuonna 2016 ylempi pääomatuloverokanta on 34 %, yhteisöveron ollessa 20 %.
Osinkoverotus
Yhtiöveron hyvitysjärjestelmä
Vuosina 1990 – 2004 Suomessa oli voimassa osinkoverotuksessa yhtiöveron hyvitysjärjestelmä (Avoir fiscal). Yhtiöveron hyvitysjärjestelmässä poistettiin osakeyhtiön jakaman voiton eli osingon kaksinkertainen verotus. Yhtiöveron hyvitysjärjestelmässä osingosta menevän veron maksoi osinkoa jakava osakeyhtiö. Osakeyhtiön maksama yhtiövero luettiin osakkeenomistajan verotuksessa hänelle määrättävän tuloveron suoritukseksi. Osakas ei siten maksanut osingosta veroa. Mahdollisen osingoista maksettavan lisäveron maksoi osinkoa jakava osakeyhtiö. Osakeyhtiön tuli maksaa yhteisöveroa aina tietty vähimmäismäärä jaetuin osingon määrästä.
Vastaavalla tavalla kuin nykyisessä verojärjestelmässä, jossa osakeyhtiön vahvistetut tappiot menetetään yli puolen osakeyhtiön osakkeista vaihtaessa omistajaa, myös yhtiöveron hyvitysjärjestelmässä saatettiin menettää oikeus yhtiöveron hyvityksiin yli puolen osakeyhtiön osakkeista vaihtaessa omistajaa.
Osittainen kahdenkertainen verotus
Vuoden 2005 alusta lukien osinkoverotuksessa siirryttiin osinkojen osittaiseen kahdenkertaiseen verotukseen, kun yhtiöveron hyvitysjärjestelmä kumottiin. Muutos perustui EY tuomioistuimen ratkaisuun, jonka mukaan Suomessa käytössä ollut yhtiöveron hyvitysjärjestelmä oli vastoin vapaan pääoman liikkuvuutta, koska toisesta EU jäsenvaltiosta saatuun osinkoon ei liittynyt yhtiöveron hyvitystä.
Vuoden 2005 alusta lukien osakeyhtiö on maksanut tuloksensa perusteella kiinteän yhteisöveron riippumatta jaetun osingon määrästä. Osingon saajan ollessa toinen suomalainen listaamaton osakeyhtiö, on osinko pääsääntöisesti saajalleen verovapaata tuloa. Vastaavalla tavalla EU:sta saatu emo-tytäryhtiödirektiivin mukainen osinko on saajana olevalle suomalaiselle osakeyhtiölle pääsääntöisesti verovapaata tuloa. Osinkoverotus toteutuu tällöin vasta lopullisen osingonsaajan ollessa yksityishenkilö.
Vuoden 2005 alusta voimaan tulleen osinkojen osittainen kahdenkertainen verojärjestelmä on muuttunut vuosien saatossa moneen kertaan osingon saajan ollessa yksityishenkilö. Nykyisin voimassa olevia säännöksiä voi kuvailla melko monimutkaisiksi.
Yhdenkertainen osinkoverotus
Vuoden 2005 alusta lukien osakeyhtiön nettovarallisuuden määrällä oli suuri merkitys osingonsaajana olleen yksityishenkilön verotuksessa. Matemaattiselle arvolle kerrotun 9 %:n tuoton perusteella osa, tai jopa koko osinko oli osingonsaajalle verovapaata tuloa. Varakkaassa yhtiössä kohtuullista osinkoa jaettaessa päästiin osinkoverotuksessa edelleen yhdenkertaiseen verotukseen. Esimerkiksi vuosina 2005 – 2011 yksityishenkilö saattoi nostaa verovapaata osinkoa osakeyhtiöstä enintään 90 000 euroa. Vuosina 2012 – 2013 verovapaan osingon määrää laskettiin 60 000 euroon. Mitä suurempi osakeyhtiön nettovarallisuus oli, sitä suurempi oli myös verovapaan osingon määrä.
Vuoden 2014 osinkojen verojärjestelmän muutos
Vuoden 2014 alusta lukien yksityishenkilöiden saamien osinkojen verojärjestelmää muutettiin jälleen kerran. Tuolloin luovuttiin verovapaista osingoista. Voimassa olevassa osinkoverojärjestelmässä osakeyhtiön nettovarallisuuden määrällä on edelleen merkitystä. Yksityishenkilön muusta kuin julkisesti noteeratusta yhtiöstä saamasta osingosta on vuonna 2016 25 prosenttia veronalaista pääomatuloa ja 75 prosenttia verovapaata tuloa siihen määrään saakka, joka vastaa varojen arvostamisesta verotuksessa annetussa laissa tarkoitetulle osakkeen verovuoden matemaattiselle arvolle laskettua kahdeksan prosentin vuotuista tuottoa. Siltä osin kuin verovelvollisen saamien tällaisten osinkojen määrä ylittää 150 000 euroa, osingoista 85 prosenttia on pääomatuloa ja 15 prosenttia verovapaata tuloa. 8 %:n vuotuisen tuoton ylittävältä osalta osingosta 75 prosenttia on ansiotuloa ja 25 prosenttia verovapaata tuloa.
Tuloverolaki
Vuoden 2010 alusta lukien säädettiin tuloverolakiin erityissäännös asiantuntijoiden saamien osinkojen verotuksesta (työpanososinko). Säännöksen mukaan työpanososinko on työpanoksen suorittavan yksityishenkilön ansiotuloa, vaikka osinko jaettaisiin asiantuntijan omistamalle osakeyhtiölle. Säännöksen taustalla on eri asiantuntijaryhmien, kuten lääkärien lisääntynyt kiinnostus perustaa omia holdingyhtiöitä, joille asiantuntijan omaan työpanokseen perustuva tulo siirrettiin verovapaana osinkona.
Vapaan oman pääoman rahasto
Vuoden 2014 alusta lukien osakeyhtiön jakaessa varoja sijoitetun vapaan oman pääoman rahastosta, verotetaan tämä tulo saajalla pääsääntöisesti osinkona. Tähän säännökseen liittyy useita poikkeuksia ja siirtymäsäännöksiä.
Poistojärjestelmä
Osakeyhtiön omistaman irtaimen käyttöomaisuuden poistojärjestelmässä on tehty lukuisia muutoksia viimeisten kahdenkymmen vuoden aikana.
Irtaimen käyttöomaisuuden menojäännöksen poistoprosentti on ollut vuoden 1998 alusta lukien 25. Vuosina 1993 – 1997 poistoprosentti oli 30.
Tuotannollisista investoinneista on saanut tehdä korotettuja poistoja useina vuosina. Elinkeinotoimintaa harjoittavalla verovelvollisella on oikeus verotuksessa vähentää käyttöön ottamiensa, tuotannollisessa toiminnassaan käyttämiensä rakennusten, koneiden ja laitteiden hankintamenoista korotetun poiston. Poisto saa olla enintään kaksinkertainen normaaliin poistoon verrattuna. Rakennuksen osalta vuosittaisen poiston määrä on siten enintään 14 % ja koneiden ja kaluston poisto enintään 50 %:ia. Korotettuja poistoja on voinut tehdä vuosina 2009 – 2010, 2013 -2016. Vastaava säännös oli voimassa myös vuosina 1993 – 1995.
Kehitysalueilla tehtävillä korotetuilla poistoilla on Suomessa pitkät perinteet. Kehitysalueella harjoitettavan yritystoiminnan tukeminen veronhuojennuksin alkoi jo vuonna 1958. Nykyisin voimassa oleva laki kehitysalueelle tehtävien investointien korotetuista poistoista on ollut voimassa vuodesta 1994 lähtien. Lain mukaan pienet ja keskisuuret yritykset, jotka investoivat erikseen säädetyille kehitysalueille teolliseen tuotantotoimintaan, mukaan lukien uudet tuotantolaitokset ja koneet ja kalusto tai matkailuun, on oikeus tehdä investoinneista korotettuja poistoja.
Yritysten tutkimus- ja tuotekehitystä tuettiin vuosina 2013 – 2014 myöntämällä yrityksille tutkimus- ja tuotekehityksessä työskennelleille henkilöille maksetuista palkoista erityinen lisävähennys verotuksessa.
Käyttöomaisuusosakkeiden verovapaa luovutus
Osakeyhtiöiden luovuttamien käyttöomaisuuteen kuuluvien osakkeiden myynnin verovapaus tuli voimaan vuoden 2004 alusta lukien. Verovapauden kriteerit ovat melko tiukat ja verotus- ja oikeuskäytännössä verovapauden edellytyksiä on tiukennettu lain voimaan tulon jälkeen. Vastaavalla tavalla käyttöomaisuusosakkeiden myyntitappio on pääsääntöisesti vähennyskelvoton. Samassa yhteydessä käyttöomaisuusosakkeiden luovutuksen verovapauden yhteydessä vähennyskelvottomiksi tulivat konserniyhtiöiltä olevien muiden kuin myyntisaamisten arvonalennus ja konsernituen vähennyskelpoisuus.
Kirjoittaja
