Toimintakertomus pien- ja mikro-osakeyhtiöissä
Johdanto
Tässä artikkelissa on kerrottu yksityisten pien- ja mikro-osakeyhtiöiden toimintakertomuksen sisällöstä, sen esittämisestä ja siinä huomioitavista seikoista.
Artikkelin tarkoitus on auttaa pientä osakeyhtiötä tunnistamaan, milloin toimintakertomuksen laatiminen on aiheellista ja mitä seikkoja tällöin tulee huomioida.
Selvyyden vuoksi mainittakoon myös, että artikkeli on rajattu koskemaan nimenomaisesti kirjanpitolain mukaisia mikro- ja pienyrityksiä sekä yhtiömuodoltaan yksityisiä osakeyhtiöitä.
Mikä on toimintakertomus?
Toimintakertomus on nimensä mukaisesti yhtiön toiminnasta kertova oma asiakirjansa, jossa on kerrottu tilikauden aikaisista tapahtumista, merkittävistä riskeistä ja epävarmuustekijöistä sekä tulevaisuuden näkymistä yhtiön toiminnassa.
Sen tehtävänä on avata ja täydentää tilinpäätöksessä ilmoitettuja lukuja ja tuoda tilinpäätöksen käyttäjille mahdollisimman kattava kuva yhtiön taloudellisesta tilanteesta, sen riskeistä sekä tulevaisuuden näkymistä, jotta tilinpäätöksen käyttäjät saavat yhtiöstä riittävät tiedot tekemiensä johtopäätösten tueksi.
Toimintakertomus on oma asiakirjansa
Toimintakertomus on oma erillinen asiakirjansa, vaikka se usein saatetaan mieltää osaksi tilinpäätöstä.
Käytännössä tämä tarkoittaa sitä, että kirjanpitolain mukaan toimintakertomuksen laatimisvelvollisuuden piiriin kuuluvien yhtiöiden määrä on suppeampi, mitä tilinpäätöksen laatimisvelvollisuudesta on laissa määrätty ja että tilinpäätöksestä ja toimintakertomuksen sisällöstä on säädelty toisistaan erillisissä laeissa ja lainkohdissaan.
Myös tilintarkastaja antaa tilintarkastuskertomuksessaan oman lausuntonsa siitä, ovatko toimintakertomuksen ja tilinpäätöksen tiedot yhdenmukaisia ja onko toimintakertomus laadittu noudattaen siihen sovellettavia lakeja ja säännöksiä.
Ketä laatimisvelvollisuus koskee?
Kirjanpitolain 3 luvun 1 §:n mukaan kirjanpitolain mukainen toimintakertomuksen laatimisvelvollisuus koskee julkista osakeyhtiötä, osuuskuntaa tai yksityistä osakeyhtiötä sekä yleisen edun kannalta merkittävää yhteisöä.
Lain mukaan yksityiset osakeyhtiöt, jotka ovat mikro- tai pienyrityksiä voivat halutessaan toimintakertomuksen jättää laatimatta.
Kirjanpitolain mukaan (KPL 1:4 a § ja 4 b §) mukaan kirjanpitovelvollinen on
pienyritys, kun sekä päättyneellä että sitä välittömästi edeltäneellä tilikaudella ylittyy enintään yksi seuraavista kolmesta raja-arvosta tilinpäätöspäivänä:
- taseen loppusumma 7 500 000 euroa,
- liikevaihto 15 000 000 euroa,
- tilikauden aikana palveluksessa keskimäärin 50 henkilöä
mikroyritys, kun sekä päättyneellä että sitä välittömästi edeltäneellä tilikaudella ylittyy enintään yksi seuraavista kolmesta raja-arvosta tilinpäätöspäivänä:
- taseen loppusumma 450 000 euroa,
- liikevaihto 900 000 euroa
- tilikauden aikana palveluksessa keskimäärin 10 henkilöä
Pien- ja mikro-osakeyhtiöitä laki ei siis velvoita toimintakertomusta laatimaan, mutta halutessaan ne voivat sen tehdä.
Jos pien- tai mikro-osakeyhtiö laatii toimintakertomuksen vapaaehtoisesti, tulee sen huomioida, että myös tällöin toimintakertomuksen sisällön on vastattava kirjanpitolaissa säädettyä sisältöä.
Vastaavaa huojennusta toimintakertomuksen laatimisesta ei siis pien- ja mikroyrityksille ole, mitä esimerkiksi PMA (Valtioneuvoston asetus pien- ja mikroyrityksen tilinpäätöksessä esitettävistä tiedoista) niille mahdollistaa tilinpäätöksen laatimisen helpottamiseksi.
Toimintakertomuksen sisältö
Toimintakertomuksessa ilmoitettavat kohdat on säädetty kirjanpitolaissa, mutta muuten sisältö on kirjoittajan suhteellisen vapaasti kerrottavissa.
Toimintakertomuksen laatii osakeyhtiön hallitus sekä mahdollinen toimitusjohtaja. Hallitus ja mahdollinen toimitusjohtaja myös vastaa toimintakertomuksesta ja sen sisällöstä. Toimintakertomusta koskevasta vastuusta on säädetty asianomaista oikeushenkilöä koskevassa laissa.
Yksityisen pien- ja mikro-osakeyhtiön laatiessa toimintakertomuksen, tulee siinä kirjanpitolain (KPL 3:1 a §) mukaan kuvata kattavasti seuraavat tiedot:
- toiminnan kehittyminen ja tuloksellisuus
- taloudellinen tilanne sekä
- merkittävimmät riskit ja epävarmuustekijät
Lisäksi on kuvattava, mikäli tarpeen yllä mainittujen seikkojen ymmärtämiseksi:
- taloudelliset tunnusluvut ja
- muut kuin taloudelliset tunnusluvut henkilöstöstä ja ympäristövaikutuksista
Yllä mainittujen lisäksi toimintakertomuksessa on esitettävä:
- tiedot olennaisista tapahtumista tilikauden päättymisen jälkeen
- arvio kirjanpitovelvollisen todennäköisestä tulevasta kehityksestä
- selvitys tutkimus- ja kehitystoiminnan laajuudesta
- tiedot sivuliikkeistä
- tiedot käypään arvoon merkityistä rahoitusvälineistä siten kuin kirjanpitolain 5:2 a § 5 momentissa säädetään
- osakeyhtiölain 8:8 §:ssä tarkoitetut toimintakertomustiedot omien osakkeiden ja osuuksien hankinnoista ja luovutuksista sekä
- muualla lainsäädännössä edellytetyt tiedot
Tilinpäätöksen oikea ja riittävä kuva sekä olennaisuuden periaate
Tilinpäätöksen käyttäjien tarvitsemaa tietoa varten on hyvä pohtia tilinpäätöksen antaman oikean ja riittävän kuvan täyttymistä sekä tilinpäätöksen olennaisuuden periaatetta.
Tilinpäätöksen antamasta oikeasta ja riittävästä kuvasta liittyen toiminnan tulokseen ja taloudelliseen asemaan on säädetty kirjanpitolaissa (KPL 3:2 §). Sen mukaan kirjanpitovelvollisen on ilmoitettava tilinpäätöksen olennaiset tiedot tilinpäätöksen liitetiedoissa, jos tilinpäätöksen oikea ja riittävä kuva ei muuten täyty.
Kirjanpitolain 3:2 a § 1 momentin mukaan olennaisuus on määritelty seuraavasti: ”Tilinpäätöksessä esitettävä seikka on olennainen silloin, kun sen poisjättämisen tai väärin ilmoittamisen voidaan kohtuullisesti odottaa vaikuttavan päätöksiin, joita tiedon käyttäjät tekevät tilinpäätöksen perusteella. Vaikka seikka olisi yksittäisenä epäolennainen, olennaisuuden arviointi tulee kohdistaa kokonaisuuteen, jos samankaltaisia seikkoja on useita.”
Yhtiön tulee laatia tilinpäätöksen luvut yllä mainittua olennaisuuden periaatetta noudattaen sekä tuoda periaatetta noudattaen tilinpäätöksen myös liitetietoihin ne seikat, jotka eivät tilinpäätöksen luvuista käy ilmi ja jotka ovat relevantteja tilinpäätöksen käyttäjän kannalta.
Toimintakertomus vai liitetieto?
Tässä osiossa on kerrottu, milloin pien- ja mikro-osakeyhtiön tulee lain mukaan laatia toimintakertomus ja milloin se voi ilmoittaa tarvittavat tiedot liitetiedoissa toimintakertomuksen tietoina.
Tilinpäätöksen liitetietojen laatimisesta on säädetty kirjanpitolaissa (KPL 3:1) ja niiden sisällöstä kirjanpitoasetuksen 2:2 §:ssä ja PMA 3 luvussa ja 4:4 §:ssä.
PMA:n mukaan pien- ja mikro-osakeyhtiöt voivat halutessaan ilmoittaa liitetiedot kirjanpitolain vaatimuksia suppeampana, mutta kuitenkin niin, että liitetiedoista tulee ilmetä oikeat ja riittävät tiedot tilinpäätöksen olennaisuuteen perustuen.
Vaikka kirjanpitolain mukaisen toimintakertomuksen laatiminen pien- ja mikro-osakeyhtiöille vapaaehtoista, kuitenkin pienosakeyhtiön tulee esittää kirjanpitolain mukainen toimintakertomuksen tieto liitetiedoissa, mikäli se oikean ja riittävän kuvan antamiseksi on tarpeen (PMA 3:13 §).
Vastaavasti mikro-osakeyhtiön kohdalla PMA 4:4 §:ssä on mainittu, että mikroyritys voi esittää toimintakertomuksen tiedot liitetiedoissaan.
On kuitenkin hyvä huomioida, että kirjanpitolain 3:2 § 2 momentin mukaan kirjanpitovelvollisen on tilinpäätöksen oikean ja riittävän kuvan varmistamiseksi annettava sitä varten tarpeellinen tieto tilinpäätöksensä liitetiedoissa. Näin ollen myös mikro-osakeyhtiötä velvoittaa kirjanpitolaissa määritellyn toimintakertomustiedon esittäminen liitetiedoissa, mikäli se tilinpäätöksen oikean ja riittävän kuvan antamiseksi on tarpeen.
Toimintakertomus kiteytettynä pien- ja mikro-osakeyhtiöissä
Artikkelissa mainittujen seikkojen pohjalta pien- ja mikro-osakeyhtiö voi vapaaehtoisesti tai lakiin perustuen laatia kirjanpitolainmukaisen toimintakertomuksen tai vaihtoehtoisesti esittää toimintakertomuksen tiedot tilinpäätöksen liitetiedoissa, mikäli tilinpäätöksen oikea ja riittävä kuva näin toteutuu.
Esitettäessä tiedot kummassa tahansa, lain mukaisessa toimintakertomuksessa tai liitetiedoissa, tulee laatijan tunnistaa tilinpäätösten käyttäjät (omistajat, rahoittajat, asiakkaat, toimittajat yms. muut sidosryhmät) ja tuoda olennaiset tiedot käyttäjien tietoon, joita he päätöstensä tueksi tarvitsevat.
Puutteellisilla tai väärillä tilinpäätöstiedoilla saattaa olla kauaskantoiset vaikutukset, esimerkiksi jos yhtiöiden rahoittajilla ei ole oikealla hetkellä ollut saatavissa riittäviä ja olennaisia tietoa rahoituspäätöstensä tueksi. Tai toisin päin, yhtiöt jäävät vaille rahoitusta puutteellisten tai virheellisten tilinpäätöstietojensa vuoksi.
Kirjoittaja
